Fiscalizados

ANÁLISIS DEL ARRENDAMIENTO FINANCIERO 

Introducción: 

En las operaciones diarias que llevan a cabo las personas físicas y morales existe la necesidad de adquirir algún bien con el fin de lograr los objetivos de la empresa, el problema de liquidez obliga a recurrir a distintas fuentes de financiamiento, siendo una de las principales el “Arrendamiento Financiero”. 

En el presente artículo, abordaremos el tema del Arrendamiento Financiero, partiendo primeramente del concepto básico de arrendamiento, conoceremos las características del Arrendamiento Financiero así como los efectos fiscales de esta figura y se presenta un cuadro comparativo del arrendamiento civil o puro con el arrendamiento financiero. 

¿Qué es Arrendamiento? 

En principio, la palabra arrendar significa conceder o recibir por medio del precio, el aprovechamiento temporal de un bien mueble o inmueble, esta figura ha evolucionado de acuerdo a las especificaciones de cada nación, es por eso que regular el arrendamiento es de vital importancia en materia civil, mercantil y fiscal. 

De acuerdo al artículo 2398 de Código Civil Federal existe la figura de arrendamiento cuando las dos partes contratantes se obligan recíprocamente, una, a conceder el uso o goce temporal de una cosa, y la otra, a pagar por ese uso o goce un precio cierto.

Contrato de Arrendamiento Financiero 

¿Y qué es el arrendamiento financiero? El arrendamiento financiero es el contrato por el cual una persona se obliga a otorgar a otra el uso o goce temporal de bienes tangibles a plazo forzoso. 

Una vez concluido el contrato de arrendamiento financiero se puede optar por las siguientes opciones: 

Art 410 LTOC
La compra de los bienes a un precio inferior a su valor de adquisición, que quedará fijado en el contrato. En caso de que no se haya fijado, el precio debe ser inferior al valor de mercado a la fecha de compra, conforme a las bases que se establezcan en el contrato;	FRAC I
A prorrogar el plazo para continuar con el uso o goce temporal, pagando una renta inferior a los pagos periódicos que venía haciendo, conforme a las bases que se establezcan en el contrato;	FRAC II
A participar con el arrendador en el precio de la venta de los bienes a un tercero, en las proporciones y términos que se convengan en el contrato	FRAC III

Diferencias entre el arrendamiento civil y el arrendamiento financiero

A continuación, presentamos un cuadro comparativo del arrendamiento civil y el arrendamiento financiero. 

ARRENDAMIENTO CIVIL	ARRENDAMIENTO FINANCIERO
Una persona (arrendador) se obliga a conceder a otra (el arrendatario) el uso o goce temporal de una cosa, quien  pagará un precio cierto  por ese uso o goce, sin existir la posibilidad al término del contrato de ejercer alguna opción	El arrendador se obliga a adquirir determinados bienes y a conceder al arrendatario (persona física o moral) su uso o goce temporal a plazo forzoso, obligándose a pagar como contraprestación una cantidad en dinero determinada o determinable, que se liquidará en pagos parciales y que cubra el valor de adquisición de los bienes, las cargas financieras y los demás accesorios que se estipulen, y adoptar al vencimiento del contrato, alguna de las opciones terminales, ya mencionadas
El arrendatario disfruta del uso del bien arrendado, y la arrendadora del pago que por el uso recibe de aquél	El arrendatario usa o goza por tiempo determinado del bien, y en su caso, puede ejercer la opción de su compra a un menor precio; el arrendador recibe, conforme al contrato, una cantidad determinada que cubre el costo del bien y el costo financiero
No hay intención del arrendador de transmitir la cosa objeto del contrato, ni de adquirirla por parte del arrendatario	Al término del contrato, sí hay intención de transmitir el bien arrendado
Su función es  la de procurar al propietario de la cosa un disfrute indirecto mediante la obtención de un equivalente del goce concedido a otro sin perder la propiedad de ella, y por otra parte, extender la posibilidad de goce de las cosas a quien no puede o no quiera adquirir la propiedad	Su finalidad no es simplemente el uso de la cosa, sino también la posibilidad de que el arrendatario adquiera la propiedad de la misma u obtenga un beneficio adicional al uso, en caso de que el bien arrendado se venda, pues al arrendatario le corresponde una parte del producto de la venta del bien

La "FORMA" en la operación del arrendamiento financiero

Al ser el arrendamiento financiero, como su definición lo establece, un contrato; este debe cumplir con determinados requisitos de “forma” para que sea válido y exigible ante la ley.

Por disposición expresa en el artículo 408 de la LGTOC, los contratos de arrendamiento financiero se deben:

• Otorgar por escrito.
• Inscribir en el Registro Público de Comercio (RPC), a solicitud de los contratantes, sin perjuicio de hacerlo en otros Registros que las leyes determinen.

Obligaciones de las partes

Como todo contrato, existen derechos y obligaciones inherentes a cada una de las partes contratantes. A continuación se presentan de maneras enunciativa, más no limitativa las obligaciones y derechos del arrendador y el arrendatario dentro de la figura del arrendamiento financiero.

ARRENDADOR	ARRENDATARIO
Adquirir determinados bienes para otorgar en arrendamiento financiero su uso o goce temporal (art. 408 de la LGTOC)	Pagar como contraprestación una cantidad de dinero determinada o determinable que cubra el valor de adquisición de los bienes, las cargas financieras y los demás accesorios que se estipulen (art. 408 de la LGTOC)
No oponerse al ejercicio de la opción respectiva cuando en el contrato el arrendatario se obligue a adoptar alguna de las opciones terminales (art. 410 de la LGTOC)	Adoptar al vencimiento del contrato alguna de las opciones terminales, en su caso (arts. 408 y 410 de la LGTOC)
Entregar al arrendatario los documentos necesarios para que quede legitimado cuando se estipule que la entrega material de los bienes será realizada directamente al arrendatario por el proveedor, fabricante o constructor, en las fechas convenidas(art. 411 de la LGTOC)	En el mismo supuesto, entregar constancia del recibo de los bienes al arrendador (art. 411 de la LGTOC)
Para que el arrendatario ejercite las acciones tendientes a la defensa y/o recuperación de los bienes arrendados, ya sea por despojo o perturbación, el arrendador debe legitimarlo para que en su representación lo haga (art. 415 de la LGTOC)	En los casos de despojo o perturbación de un tercero en el uso o goce de los bienes dados en arrendamiento, debe: realizar las acciones respectivas para recuperar los bienes o defender su uso o goce ejercer las defensas que procedan cuando medie cualquier acto o resolución de autoridad que afecten la posesión o propiedad de los bienes avisar al arrendador, dentro de los tres días hábiles siguientes a aquel en que se afecte el uso de los bienes arrendados, para evitar incurrir en responsabilidad por esa omisión (art. 415 de la LGTOC)
Cuando el arrendatario deba sufrir los vicios o defectos ocultos de los bienes que impidan su uso parcial o total, el arrendador transmitirá al arrendatario los derechos que como comprador tenga, para que éste los ejercite en contra del vendedor, o lo legitimará para que en su representación ejercite dichos derechos (art. 414 de la LGTOC)	En este evento, no se libera del pago de la contraprestación (art. 414 de la LGTOC)
Permitir al arrendatario seleccionar al proveedor, fabricante o constructor (art. 413 de la LGTOC)	Seleccionar al proveedor, fabricante o constructor y autorizar los términos, condiciones y especificaciones que se contengan en el pedido u orden de compra, identificando y describiendo los bienes que se adquirirán (art. 413 de la LGTOC)
	Cuando el arrendatario se obligue de adoptar de antemano alguna de las opciones terminales, y al término mismo del contrato no adopte la opción acordada, será responsable de los daños y perjuicios causados. (art. 410 de la LGTOC)
	Conservar los bienes en el estado que permita el uso normal que les corresponda, a dar el mantenimiento necesario para este propósito, y consecuentemente, a hacer por su cuenta las reparaciones que se requieran, así como a adquirir las refacciones e implementos necesarios (art. 412 de la LGTOC)
	Servirse de los bienes solamente para el uso convenido, o conforme a la naturaleza y destino de éstos; en caso contrario deberá responder de los daños que sufran por darles otro uso, por su culpa o negligencia, o la de sus empleados o terceros (art. 412 de la LGTOC)

Derechos de las partes

ARRENDADOR	ARRENDATARIO
No será responsable de error u omisión en la descripción de los bienes objeto del arrendamiento contenida en el pedido u orden de compra. (art. 413 de la LGTOC)	Elegir la opción terminal al finalizar el plazo obligatorio (Art. 410 de la LGTOC)
Recibir del arrendatario el pago correspondiente al valor de las cargas financieras y demás accesorios de los anticipos, cuando los bienes objeto del contrato no sean entregados en el momento en que se pague su precio o parte del mismo. (art. 408 de la LGTOC)	Cuando se convenga la entrega de anticipos, por parte del arrendador, a los proveedores, fabricantes o constructores de los bienes objeto del contrato que no sean entregados en el momento en que se pague su precio o parte del mismo, el arrendatario pagará al arrendador una cantidad de dinero, determinada o determinable, que cubrirá únicamente el valor de las cargas financieras y demás accesorios de los anticipos hasta en tanto se entregue el bien de que se trate (Art. 408 de la LGTOC)
Conocer la opción que el arrendatario va a adoptar al término del contrato, ya sea que se pacte desde el inicio del mismo o al finalizar (art. 410 de la LGTOC)	Notificar por escrito al arrendador, por lo menos con un mes de anticipación al vencimiento del contrato, la opción que va a adoptar (art. 410 de la LGTOC)

Una vez planteados los derechos y las obligaciones del contrato de arrendamiento financiero, debemos preguntarnos ¿Qué ventajas puedo encontrar en esta figura jurídica?

Ventajas del arrendamiento financiero

Algunas Ventajas del Arrendamiento Financiero son:

• Preserva el capital del usuario para otras inversiones.
• Esta alternativa de financiamiento le evita al usuario pagar enganches, adelantos y otros cargos. Hace posible que los gastos que sean necesarios para instalar, fletar, etc., respecto del equipo adquirido, pueden ser incluidos en las rentas mensuales.
• Fiscalmente los intereses son deducibles.
• Fiscalmente el equipo es propiedad del usuario, de modo tal que la permite depreciarlo. 
• Debido a que el arrendamiento garantiza un pago fijo, se facilita al usuario una planeación financiera más efectiva.
• Minimiza los riesgos de obsolescencia.

Después del análisis es importante detenernos a considerar, ¿Esta figura cubre mis necesidades? y en caso de que ya se hubiese celebrado este tipo de operaciones ¿cumplimos con las obligaciones de esta figura jurídica? de igual forma ¿ejercemos los derechos?

A continuación abordaremos los efectos fiscales del “Arrendamiento Financiero” 

IMPUESTO SOBRE LA RENTA

Los efectos fiscales del arrendamiento tienen su fundamento legal en el primer párrafo del artículo 15 del Código Fiscal de la Federación que manifiesta lo siguiente:

“Artículo 15.- Para efectos fiscales, arrendamiento financiero es el contrato por el cual una persona se obliga a otorgar a otra el uso o goce temporal de bienes tangibles a plazo forzoso, obligándose esta última liquidar, en pagos parciales como contraprestación, una cantidad en dinero determinada o determinable que cubra el valor de adquisición de los bienes, las cargas financieras y los demás accesorios y a adoptar al vencimiento del contrato alguna de las opciones terminales que establece la Ley de la materia.”

Las especificaciones para celebrar el contrato de arrendamiento financiero son:

• Celebrarse por escrito,
• Consignar expresamente el valor del bien objeto de la operación
• Establecer la tasa de interés pactada o la mecánica para determinarla.

Ingresos Acumulables

Para los efectos del impuesto sobre la renta, se consideran intereses, cualquiera que sea el nombre con que se les designe, a los rendimientos de créditos de cualquier clase. 

En los contratos de arrendamiento financiero, se considera interés la diferencia entre el total de pagos y el monto original de la inversión. En relación a lo anterior, hay que tomar en cuenta lo que establece el artículo 8 de la LISR que a la letra establece lo siguiente:

“Art. 8, LISR: Cuando los créditos, deudas, operaciones o el importe de los pagos de los contratos de arrendamiento financiero, se ajusten mediante la aplicación de índices, factores o de cualquier otra forma, inclusive mediante el uso de unidades de inversión, se considerará el ajuste como parte del interés.”

El artículo 16 de la LISR establece que las personas morales residentes en el país, incluida la asociación en participación, acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero. El ajuste anual por inflación acumulable es el ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminución real de sus deudas.

Para los efectos del artículo 16 de la Ley del ISR, se considera que los ingresos se obtienen, en aquellos casos no previstos en otros artículos de la misma, en las fechas que se señalan conforme a lo siguiente tratándose de:

La obtención de ingresos provenientes de contratos de arrendamiento financiero: los contribuyentes podrán optar por considerar como ingreso obtenido en el ejercicio el total del precio pactado o la parte del precio exigible durante el mismo.

La opción a que se refieren el párrafo anterior, se deberá ejercer por la totalidad de las enajenaciones o contratos. La opción podrá cambiarse sin requisitos una sola vez; tratándose del segundo y posteriores cambios, deberán transcurrir cuando menos cinco años desde el último cambio; cuando el cambio se quiera realizar antes de que transcurra dicho plazo, se deberá cumplir con los requisitos que para tal efecto establezca el Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

Cuando el contribuyente hubiera optado por considerar como ingresos obtenidos en el ejercicio únicamente la parte del precio pactado exigible o cobrado en el mismo, según sea el caso, y enajene los documentos pendientes de cobro provenientes de contratos de arrendamiento financiero o de enajenaciones a plazo, o los dé en pago, deberá considerar la cantidad pendiente de acumular como ingreso obtenido en el ejercicio en el que realice la enajenación o la dación en pago.

En el caso de incumplimiento de los contratos de arrendamiento financiero o de los contratos de enajenaciones a plazo, respecto de los cuales se haya ejercido la opción de considerar como ingreso obtenido en el ejercicio únicamente la parte del precio exigible o cobrado durante el mismo, el arrendador o el enajenante, según sea el caso, considerará como ingreso obtenido en el ejercicio, las cantidades exigibles o cobradas en el mismo del arrendatario o comprador, disminuidas por las cantidades que ya hubiera devuelto conforme al contrato respectivo.

En los casos de contratos de arrendamiento financiero, se considerarán ingresos obtenidos en el ejercicio en el que sean exigibles, los que deriven de cualquiera de las opciones a que se refiere el artículo 15 del Código Fiscal de la Federación.

Deducción Autorizada

Los contribuyentes podrán efectuar la deducción establecida en el artículo 25 fracción II de la LISR, la cual se refiere “al costo de lo vendido”.

El costo de las mercancías que se enajenen, así como el de las que integren el inventario final del ejercicio, se determinará conforme al sistema de costeo absorbente sobre la base de costos históricos o predeterminados. En todo caso, el costo se deducirá en el ejercicio en el que se acumulen los ingresos que se deriven de la enajenación de los bienes de que se trate.

A su vez el artículo 39 de la LISR, señala que los contribuyentes que realicen actividades comerciales que consistan en la adquisición y enajenación de mercancías, considerarán únicamente dentro del costo lo siguiente:

1. El importe de las adquisiciones de mercancías, disminuidas con el monto de las devoluciones, descuentos y bonificaciones, sobre las mismas, efectuados en el ejercicio.
2. Los gastos incurridos para adquirir y dejar las mercancías en condiciones de ser enajenadas.

Según lo establecido en el artículo 40 de la LISR los contribuyentes que realicen enajenaciones a plazo o que celebren contratos de arrendamiento financiero y opten por acumular como ingreso del ejercicio, los pagos efectivamente cobrados o la parte del precio exigible durante el mismo, deberán deducir el costo de lo vendido en la proporción que represente el ingreso percibido en dicho ejercicio, respecto del total del precio pactado o de los pagos pactados en el plazo inicial forzoso, según se trate, en lugar de deducir el monto total del costo de lo vendido al momento en el que se enajenen las mercancías.

Ley del Impuesto al Valor Agregado

Para efectos del Impuesto al Valor Agregado, debemos enfocarlo desde dos perspectivas: la del Arrendador Financiero y la del Arrendatario Financiero. 

IVA Trasladado

Para efectos del Impuesto al Valor Agregado, debemos analizar, como primer punto, si la operación es sujeta a este impuesto o no. 

El artículo 1° de la Ley del Impuesto al Valor Agregado señala lo siguiente:

Están obligadas al pago del impuesto al valor agregado establecido en esta Ley, las personas físicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos o actividades siguientes:

I.- Enajenen bienes.

Por enajenación de bienes debemos entender lo establecido en el artículo 14 del CFF, el cual establece en la fracción IV lo siguiente:

Artículo 14, fracción IV del CFF “Se entiende por enajenación de bienes:

IV. La que se realiza mediante el arrendamiento financiero.

Por lo anterior, es claro que el arrendador financiero deberá trasladar el IVA al arrendatario, por todos y cada uno de los pagos recibidos por concepto del arrendamiento financiero.

IVA Acreditable

De acuerdo a la definición del contrato de arrendamiento financiero, específicamente la frase “el arrendador se obliga a adquirir determinados bienes” se establece claramente la relación entre el productor, fabricante o distribuidor del bien y el arrendador, por lo que los bienes sujetos a arrendamiento financiero serán propiedad del arrendador, mientras dure el contrato de arrendamiento financiero y hasta no se opte por algunas de las opciones señaladas, lo cual implica que el comprobante de adquisición de los bienes estará a favor del arrendador.

En este caso, el arrendador financiero, podrá hacer acreditable, el IVA que le haya sido trasladado al momento de adquirir los bienes que otorgue en arrendamiento financiero.

A su vez, el arrendatario financiero, podrá hacer acreditable el IVA que le traslade el arrendador financiero en cada uno de los pagos realizados.

A fin de poder considerar como acreditable el IVA para uno u otro, se deben cuidar los aspectos del artículo 5 fracción I, II, III de la ley del IVA que a continuación se mencionan:

I.  Que el impuesto al valor agregado corresponda a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación, por las que se deba pagar el impuesto establecido en esta Ley o a las que se les aplique la tasa de 0%...

II.  Que el impuesto al valor agregado haya sido trasladado expresamente al contribuyente y que conste por separado en los comprobantes.

III.  Que el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate. 

Conclusión

Es conveniente observar el arrendamiento, puro y financiero, como una herramienta que permite lograr los objetivos de la empresa. Considerando que el arrendamiento que puede ser utilizado en las operaciones diarias de la empresa, lo cual significa una erogación asociada con un costo o gasto.

Hoy en día se puede aprovechar el arrendamiento puro o civil así como el arrendamiento financiero, como herramientas útiles para la planificación fiscal de los contribuyentes, y no solo como una limitante. Esto dependerá de las condiciones particulares de cada una de ellas.

La correcta aplicación de estas figuras jurídicas proporciona un blindaje a las personas relacionadas con la operación de arrendamiento, además de proporcionar una certeza jurídica. Conocer los derechos y las obligaciones a las que nos sujetamos cuando celebramos este tipo de operaciones, puede implicar en beneficios económicos y administrativos, siempre y cuando se aplique de manera correcta.

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